Как правильно отразить в договоре штрафные санкции?

Портить отношения со своими деловыми партнерами не хочет никто, но прописать в договоре штрафные санкции все считают за правило.

Однако вопросом начисления пеней и штрафов пренебрегать не стоит, поскольку в ряде случаев грамотное их использование сулит выгоду обеим сторонам.

Налогосберегающие санкции

С помощью штрафных санкций можно снизить не только стоимость товара, но и налог на прибыль. Допустим, что продукт был куплен за 500 рублей. Пока он не продан, его стоимость не будет включаться в состав налоговых затрат. Если заплатить поставщику 460 рублей как стоимость товара, а 40 рублей — в качестве штрафных санкций (например, за несвоевременную оплату), то сумма штрафа позволит уменьшить налог на прибыль сразу, и неважно, продан товар или нет.

Рассмотрим две ситуации. В первом случае приведен порядок расчетов по договору, не предусматривающему штрафных санкций, во втором случае санкции прописаны.

Пример 1

ЗАО «Черемуха» купило партию товара у ООО «Гравитация». Стоимость товара по договору — 100 000 руб. (без НДС). По условиям договора товар должен быть оплачен не позднее 20 апреля, но фактически был оплачен только 25 апреля.

Ситуация 1

Договор не предусматривает штрафных санкций за несвоевременную оплату товаров. В этой ситуации стоимость товаров для покупателя составит 100 000 руб. Она уменьшит облагаемую прибыль ООО «Черемуха» только после их продажи.

Ситуация 2

По договору при несвоевременной оплате товаров покупатель должен заплатить неустойку в сумме 20 000 руб. В этой ситуации стоимость товаров для покупателя составит 80 000 руб.

Как и в первой ситуации, она уменьшит налогооблагаемую прибыль ООО «Черемуха» только после их продажи. Сумму неустойки (20 000 руб.) включают в расходы фирмы, и неважно, проданы товары или нет.

Экономия на основных средствах

Грамотное использование системы штрафных санкций позволит при покупке основных средств значительно снизить их первоначальную стоимость. Чем меньше первоначальная стоимость основного средства, тем меньше сумма налога на имущество. Часть стоимости (штрафные санкции) будет отражена в налоговом учете по статье расходов.

Помимо этого, при покупке недорогого основного средства можно сформировать его цену так, что она не будет превышать 10 000 рублей. Основные средства с такой стоимостью можно списать в уменьшение прибыли (ст. 256 НК). Заодно это позволит избежать трудностей с бухгалтерской амортизацией (п. 18 ПБУ 6/01).

Пример 2

ЗАО «Черемуха» покупает компьютер за 11 000 руб. у ООО «Гравитация». В обычной ситуации покупателю придется ставить компьютер на баланс и в течение всего срока полезного использования начислять амортизацию. Но стоимость компьютера (11 000 руб.) можно разбить на две суммы: 9000 руб. — стоимость компьютера и 2000 руб. — размер штрафа. В этом случае объект основных средств сразу будет списан на затраты, так как его стоимость меньше 10 000 руб. И налогооблагаемая прибыль будет уменьшена на сумму штрафа.

А как же НДС?

Говоря о штрафных санкциях, нельзя не упомянуть об НДС. Дело в том, что, по мнению инспекторов, суммы штрафов связаны с «оплатой реализованных товаров». А значит, считают чиновники, их надо облагать налогом на добавленную стоимость. Но главный «сюрприз» впереди. Контролеры утверждают, что покупатель не вправе зачесть НДС, который он заплатил поставщику вместе со штрафом (письмо УМНС по г. Москве от 24 марта 2004 г. № 24-11/19862).

Возникает абсурдная ситуация. С одной стороны, поставщик платит НДС с полученных штрафов «на полную катушку». С другой — принять этот налог к вычету покупатель почему-то не может.

Соглашаться с этим, конечно, нельзя. Общеизвестно, что НДС — налог косвенный. То есть нагрузка ложится исключительно на конечных потребителей. С «оплатой реализованных товаров» связаны лишь деньги, которые получил продавец в пределах цены товара, указанной в договоре. По закону именно эти деньги облагаются налогом. Штрафные санкции цену проданных товаров не увеличивают. Штрафы платят сверх этой цены. Поэтому с самой реализацией товара (равно как и с его стоимостью) они никак не связаны.

Согласны с этим и судьи. Например, арбитры Уральского округа подчеркнули, что «основания считать санкции за ненадлежащее исполнение договора оплатой товаров отсутствуют» (постановление ФАС Уральского округа от 21 августа 2003 г. № Ф09-2548/03-АК). Того же мнения придерживаются и московские судьи (постановление ФАС Московского округа от 12 ноября 2003 г. № КА-А40/8947-03).

Если продавец решит не платить НДС с полученных штрафных санкций, то на эту сумму подешевеет и сам товар. Поэтому покупатель заплатит за него меньше. Особенно выгодно это тем покупателям, которым вычет по налогу на добавленную стоимость не нужен, — к их числу относятся фирмы, которые не платят НДС вообще (организации, находящиеся на «упрощенке», «вмененке» либо освобожденные от налога).

«Упрощенная» помощь

Можно привести еще и такой вариант. Фирма заключает с «упрощенцем» договор поставки или купли-продажи на большую сумму. По его условиям она в определенный срок должна перечислить аванс, иначе фирма заплатит штраф (неустойку), определенный договором. «Упрощенец» — это, как правило, «родственная» организация. Чем больше размер штрафных санкций, тем больше налогов позволяет сэкономить данная схема, при этом верхний предел штрафных санкций законодательством не установлен. Фирма аванс не перечисляет и вовсе отказывается от исполнения договора. Мотивировать это можно по-разному. К примеру, у фирмы нет свободных денег для перечисления аванса, или же договор оказывается ей экономически невыгодным. Естественно, на нее ложится обязанность заплатить штраф (неустойку), но партнерам именно это и нужно. Ведь для фирмы, нарушившей условия договора, сумма неустойки уменьшает налогооблагаемую прибыль в качестве внереализационных расходов (п. 13 ст. 265 НК), а для «упрощенца» это — внереализационный доход (п. 1 ст. 346.15 НК).

Таким образом, от невыполнения договора предприятие на сумму неустойки уменьшит прибыль, облагаемую по ставке 24%, а «упрощенец» увеличит доход, облагаемый по ставке 6%. Экономия налицо: 18% от суммы штрафных санкций, которые фирма должна была заплатить государству, она оставила себе.

Пример

ЗАО «Черемуха» в октябре получило прибыль в размере 250 000 руб. Налог на прибыль фирма платит ежемесячно.

Вариант 1. «Черемуха» платит налог в обычном порядке.

В этом случае бухгалтер рассчитает налог на прибыль так:

250 000 руб. × 24% = 60 000 руб.

Вариант 2. «Черемуха» использует «упрощенца» — ООО «Гравитация».

«Родственное» ООО «Гравитация» платит единый налог по ставке 6% от суммы доходов. С ним фирма заключает договор поставки товаров. Сумма договора — 1 000 000 руб.

Его условиями определено, что «Черемуха» должна 15 октября перечислить аванс в размере 80% от суммы договора.

За нарушение условий договора предусмотрена неустойка —200 000 руб. ООО «Черемуха» аванс не перечисляет и платит «Гравитации» неустойку в размере 200 000 руб.

В результате налогооблагаемая прибыль ООО «Черемуха» составит:

250 000 руб. — 200 000 руб. = 50 000 руб.

С нее фирма заплатит налог на прибыль в размере:

50 000 руб. × 24% = 12 000 руб.

Для «Гравитации» сумма полученной неустойки — внереализационный доход. С нее компания начислит только единый налог в сумме:

200 000 руб. × 6% = 12 000 руб.

Таким образом, общая сумма налоговых платежей составит 24 000 руб. (12 000 + 12 000), что на 36 000 руб. (60 000 — 24 000) меньше, чем в первом варианте.

Таким образом, штрафные санкции на поверку оказываются не такими уж страшными, а, наоборот, помогают сэкономить. Главное —научиться их грамотно использовать.