Не все коммунальные платежи уменьшат налог арендатора-«упрощенщика»

Арендатор-«упрощенщик» может учесть в составе материальных расходов коммунальные платежи. Но для этого надо соблюсти много условий, что не всегда получается. Что делать и на чьей стороне суды?

Для учета коммунальных платежей кроме обоснованности, документального подтверждения и направленности расходов на получение дохода, у «упрощенщика» должны быть заключены договоры со снабжающими организациями (Ленэнерго, Водоканал и т. п.). Это не всегда удается сделать. Рассмотрим шесть наиболее часто встречающихся ситуаций. Некоторые из них поддерживают арбитражные судьи Северо-Западного округа.

Мы выделили шесть основных вариантов оформления отношений «арендатор – арендодатель – снабжающая организация». В качестве примера возьмем оплату арендатором-«упрощенщиком» электроэнергии. Снабжающая организация – Ленэнерго.

ВАРИАНТ 1

АРЕНДОДАТЕЛЬ ВЫСТАВЛЯЕТ СЧЕТА ОТ СВОЕГО ИМЕНИ

Если арендодатель выставляет счета от своего имени, не имея агентского договора со снабжающими организациями, это противоречит законодательству. Договор энергоснабжения выделен Гражданским кодексом в отдельный вид договора (пар. 6 гл. 30 ГК РФ). Правила этого договора применяются и к снабжению тепловой энергией, газом, водой и другими товарами, если иное не установлено законом или не вытекает из существа обязательства (ст. 548 ГК РФ). Договор электроснабжения заключается между снабжающей организацией (Ленэнерго) и абонентом (потребителем). Ленэнерго обязуется подавать потребителю энергию, а последний, в свою очередь, – оплачивать принятую энергию (ст. 539 ГК РФ). При этом абонент может передавать энергию, принятую им, другому лицу (субабоненту) только с согласия снабжающей организации (ст. 545 ГК РФ).

Следовательно, именно арендодатель является по договору потребителем коммунальных услуг и должен их самостоятельно оплачивать. Он может перевыставить счет арендатору от своего имени, только имея агентский договор со снабжающей организацией (что бывает довольно редко). В противном случае не соблюдается требование статьи 545 Гражданского кодекса.

Кроме того, арендодатель не является энергоснабжающей компанией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию у Ленэнерго (постановление Президиума ВАС РФ от 06.04.2000 № 7349/99).

Итак, между организациями должен быть заключен агентский договор. Иначе коммунальные затраты арендатора могут быть признаны экономически необоснованными. Таким образом, если счет и счет-фактуру на оплату коммунальных услуг арендодатель выставил от своего имени, арендатор не учитывает эти расходы при исчислении единого налога.

ВАРИАНТ 2

У АРЕНДАТОРА ДОГОВОР СО СНАБЖАЮЩЕЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ

Теоретически можно представить, что договоры на оказание коммунальных услуг арендатор заключает напрямую со снабжающими организациями. В этом случае документально подтвержденные ком-

мунальные расходы арендатора учитываются как материальные (п. 5 ст. 346.16. НК РФ). Однако на практике такая ситуация встречается редко.

ВАРИАНТ 3

АРЕНДОДАТЕЛЬ-АГЕНТ ПЕРЕВЫСТАВЛЯЕТ СЧЕТА

Ситуация, когда арендатору перевыставляет счета арендодатель-агент, получивший такое право по соглашению с поставщиком услуг, законна с учетом соблюдения правил параграфа 6 главы 30 Гражданского кодекса. При этом в зависимости от условий агентского договора, с которым арендатор должен быть ознакомлен, арендодатель может действовать, выставляя счета и счета-фактуры за коммунальные услуги либо от своего имени, либо от имени снабжающей организации (ст. 1005 ГК РФ). Если за услуги по агентированию арендодатель взимает с арендатора отдельную плату, то эти расходы можно признать посредническим вознаграждением (подп. 24 ст. 346.16 НК РФ), – возникает ситуация, как с обычным посредническим договором (арендатор имеет затраты на коммунальные услуги от принципала и вознаграждение агенту).

ВАРИАНТ 4

АРЕНДОДАТЕЛЬ ПЕРЕВЫСТАВЛЯЕТ СЧЕТА

Рассмотрим ситуацию, когда арендатору перевыставляет счета арендодатель, получивший такое право по соглашению с поставщиком услуг, но нет агентского договора. В нашем случае Ленэнерго по соглашению с абонентом и субабонентом выставляет счета на имя субабонента за потребленную им энергию и передает эти счета абоненту. Абонент, в свою очередь, направляет эти счета для оплаты субабоненту. Оплаченные счета снабжающая организация относит на уменьшение задолженности абонента за потребленную им энергию, а абонент уменьшает задолженность субабонента по арендной плате на сумму фактически компенсированных субабонентом расходов на оплату энергии. При этом отдельный договор между субабонентом, абонентом и энергоснабжающей организацией не заключается.

Допустимость данной схемы подтверждает постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.09.03 № А26-598/03-15. Однако, несмотря на ее законность, схема имеет ряд недостатков. Например, лишние этапы в организации расчетов за потребленную энергию между субабонентом, абонентом и Ленэнерго.

Примером законности прямых отношений между энергоснабжающей организацией и субабонентом является и постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.08.03 № А05-9978/02-263/24, где судьи констатировали законность схемы, согласно которой между энергоснабжающей организацией и субабонентом был заключен договор на отпуск и потребление электрической энергии. По его условиям энергоснабжающая организация отпускает субабоненту электрическую энергию через электрические сети абонента, а субабонент принимает и оплачивает электрическую энергию в объеме, сроки и на условиях, предусмотренных договором.

Именно субабонент, как отмечает суд, являясь в этом случае для энергоснабжающей организации абонентом, обязан возмещать последней стоимость потребленной им энергии независимо от наличия у энергоснабжающей организации договорных отношений с абонентом.

Абонент должен одобрить способ взаиморасчетов между субабонентом и энергоснабжающей организацией (например, положительно ответить на письмо субабонента о допустимости заключения договора субабонента со снабжающей организацией).

Таким образом, арендатор-субабонент вправе выбрать такую форму расчетов, получив на это одобрение Ленэнерго и арендодателя. Для этого субабонент может в произвольной форме направить письмо-запрос обоим и, получив положительный ответ в письменной форме (например, письмо-согласие), в дальнейшем производить оплату потребленной им энергии в безналичной форме.

ВАРИАНТ 5

АРЕНДАТОР КОМПЕНСИРУЕТ КОММУНАЛЬНЫЕ ЗАТРАТЫ

Когда арендатор компенсирует коммунальные затраты отдельно от арендной платы, арендодатель выставляет ему счета не на оплату коммунальных услуг, которых он фактически не оказывает, а на возмещение (компенсацию) арендатором части своих расходов на эти услуги, потребленные ими совместно (оплата услуг не включается в арендную плату, а оговаривается отдельно). С одной стороны, заключенное арендодателем и арендатором соглашение, устанавливающее порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, не может быть квалифицировано как договор энергоснабжения (п. 22 письма ВАС РФ от 11.01.02 № 66). Но с другой, – никаких оснований признать данное соглашение недействительным, как противоречащее закону, нет.

Для обоснования этих расходов арендатору требуются:

– выставленный арендодателем счет на компенсацию;

– копии счетов, выданных арендодателю снабжающими организациями (выписки из этих счетов в части, касающейся счетчиков, площадей, телефонных номеров, закрепленных за арендатором по договору);

– фактическая оплата коммунальных услуг арендодателем, иначе нечего возмещать. Во избежание недоразумений целесообразно прописать в соглашении, что арендодатель предоставляет арендатору документы, подтверждающие расходы на тепло- и электроэнергию, водоснабжение и пр. (счета-фактуры, акты выполненных работ (оказанных услуг) снабжающих организаций, платежные поручения). К арендной плате эти суммы в рассматриваемом варианте отношения не имеют.

Описанный способ удобен для сторон, но, как видим, требует большого документооборота. Кроме того, при изменении в течение года тарифов на коммунальные услуги, электроэнергию или превышении расходов арендатора против сумм, предусмотренных соглашением сторон, в него должны быть внесены изменения. Это будет условием для отнесения арендатором дополнительных расходов на себестоимость и непризнания дохода арендодателем.

ВАРИАНТ 6

КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ЗАРАНЕЕ ВКЛЮЧЕНЫ В СТОИМОСТЬ АРЕНДЫ

При таком раскладе коммунальные платежи рассчитываются, например, пропорционально занимаемой площади или числу работников арендаторов и арендо- дателя. Это наиболее удобный и законный вариант (п. 2 ст. 614 ГК РФ) – всё зависит от соглашения сторон. Арендная плата формируется из двух частей: собственно платы за пользование арендованным объектом (она может быть фиксированной) и переменной составляющей, равной приходящейся на долю арендатора части коммунальных платежей за период. Кстати, ввиду обычных задержек в представлении счетов снабжающими организациями, можно прописать в договоре, что сумма коммунальных платежей будет включаться в арендную плату следующего месяца вместе с арендной платой за пользование объектом (в счет за август будет включаться сумма коммунальных платежей за июль).

Если пользоваться описанной схемой, ежемесячно будут получаться разные суммы из-за разного объема потребленных коммунальных услуг. Но не надо рассматривать такое колебание как ежемесячное изменение арендной платы, не предусмотренное договором. Действительно, в силу пункта 3 статьи 614 Гражданского кодекса размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год. Однако эта норма неприменима в нашей ситуации – размер арендной платы остается прежним, сохраняется алгоритм ее расчета, ведь арендная плата не является в данном случае фиксированной суммой, а определяется ежемесячно расчетным путем по правилам, предусмотренным договором. Чаще чем раз в год нельзя менять именно этот алгоритм, а не саму сумму (п. 11 письма ВАС РФ от 11.01.02 № 66).

Арендатор в рассматриваемом варианте вносит по договору только арендную плату, которую одной суммой списывает в расходы по аренде (подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Елена Распопина, генеральный директор ООО «Ассистанс Аудит»